【摘要】 质量成本管理是质量管理的组成部分。质量成本管理的内容包括质量成本基本概念、质量成本预测与计划、质量成本核算与控制、质量成本效益分析、作业质量成本管理、战略质量成本管理等。本文从中国企业实施质量成本管理的必要性、质量成本管理的内容及其框架结构、质量成本管理的新发展三个维度，探索了质量成本概念的形成和发展、基于质量成本双重属性的企业行为逻辑、为什么要构建创新型企业战略质量成本管理体系等问题。

【关键词】质量成本 质量管理   质量经济效益  战略质量成本

1.中国制造业企业实施质量成本管理的必要性

美国著名的质量管理专家朱兰博士（Joseph M. Juran）认为：“正如20世纪是生产率的世纪一样，21世纪将是质量的世纪”（1994）。进入21世纪以来，尤其是2008金融危机之后，各国为了寻找经济增长出路，开始重视制造业。美国国家标准与技术学会（NIST）负责人赖曼（Reimann）曾提出：“质量是企业竞争力和国家竞争力的核心”（1992），美国国家科学技术委员会在2012年发布了《先进制造业国家战略计划》，旨在发挥互联网优势重塑制造业；新上任的特兰普政府更是不遗余力推行“制造业回归战略”。2013年，德国政府提出“工业4.0”实施建议，旨在第三次工业革命（信息化自动化）基础上，使制造业向智能化、网络化和集成化的第四次工业革命方向发展。

2010年，中国制造业的产出占世界制造业的产出比重达到19.8%，超越美国的19.6%，一跃成为世界第一的制造业大国（李伯虎，2015）。但是与此同时，据美国学者发布的《捕捉iPhone手机全球供应网络利润》报告（2011），在2010年度，在每卖出一台苹果手机所获得的利润中，苹果公司占58.5%，中国大陆占1.8%，台湾占4.7%，韩国占5.3%，等等。虽然中国制造业开始超越美国成为世界第一的制造业大国，但是所占据的却是国际产业链的低端。以国际产业链微笑曲线（施振荣，1992）为例，在产品研发、零部件生产、模块零部件生产、产品组装、产品销售、售后服务各环节中，中国制造业所占据的主要是附加值最小的产品组装环节。而利润空间最大的两端——产品研发和售后服务，则主要由发达国家的企业占据。中国制造面临着国内外市场竞争的压力和产业结构不合理、产品附加值不高、资源能源消耗大以及环境污染严重三大难题。

对此，中国政府在2015年推出《中国制造2025》行动纲领。提出：“以提质增效为中心”，在“创新驱动、质量为先”等方针指引下，明确“提高国家制造业创新能力、加强质量品牌建设”等任务，力争通过“三步走”实现制造强国的战略目标。即第一步，到2025年使中国迈入世界制造强国行列；第二步，到2035年使中国制造业集体达到世界制造强国的中等水平；第三步，到新中国成立100年时，使中国制造业位于世界制造业强国的前列。中国共产党“十九大”报告指出：“我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段”，“必须坚持质量第一、效益优先，以供给侧结构性改革为主线，推动经济发展质量变革”（2017）。在技术革命的浪潮推动下，“中国正面临着一场品质革命”（周其仁，2017）。

中国制造的转轨变型是“以提质增效为中心”的。“提质”毋庸置疑，“增效”则有两重含义：一是与提质密切相关的增进效率，即“一次把事情做对”的必然结果是高效率和高效益；二是与品牌价值和产业价值链高端密切相关的增进效益。从第二重含义看，“提质增效”就是讲求质量经济效益。

马克思认为，商品是使用价值和价值的统一物。商品的生产者只有生产出具有符合顾客有效需求的商品，并使其使用价值得到顾客的认可，才能完成“惊险的跳跃”，实现商品的价值。商品具有两重属性：一是具有使用价值，二是具有价值（即交易价值）。质量是使用价值的体现，也是交易价值的附着对象。商品质量的高低不仅体现着使用价值的大小，而且也从根本上决定着商品交易价值的高低。质量经济效益表现为质量与收益和成本之间的关系。当质量引起的收益大于质量导致的成本时，质量经济效益好；反之，质量经济效益差。质量成本管理是为企业提高或保证质量经济效益服务的，制造业企业要落实《中国制造2025》行动纲领，做到“以提质增效为中心”，就有必要加强质量成本管理，讲求质量经济效益。

2.质量成本管理的内容及其框架结构

2.1.质量管理与质量成本管理

根据GBT19000-2016，企业质量管理过程包括质量策划（制定质量方针和质量目标）、质量保证（向客户承诺）、质量控制和质量改进。按照“朱兰三部曲”，则是质量计划、质量控制和质量改进。无论在质量管理活动的哪一个环节，都会发生与之相关的质量成本。质量成本管理与质量管理之间的关系是如影随形的附着关系。如果将GBT19000-2016中的质量策划与质量保证活动与“朱兰三部曲”中的质量计划合并成质量管理的第一环节，则企业质量管理的内容就由基本概念（术语）、质量计划、质量控制和质量改进四个部分构成。相应地，企业质量成本管理的内容也由质量成本的基本概念——内涵与外延、质量成本预测与计划、质量成本核算与控制、质量成本效益分析四个部分组成（见图1）。图1只是对于质量管理与质量成本管理之间相互关系的简单示意。实际上，在质量计划环节，尤其是企业进行质量策划和做出质量保证的环节，进行质量成本效益的分析也是必须的。

图1：企业质量管理与质量成本管理的关系

2.2.质量成本的基本概念

2.2.1质量成本的内涵与定义

1961年，时任美国通用电气公司质量主管的费根堡姆（A·V·Feigunbaum）出版了名为《全面质量控制》的专著，明确提出全面质量管理的思想和质量成本概念。他把质量成本划分成预防费用、检验费用与产品不合要求造成的厂内损失和厂外损失四类，为质量成本在全面质量管理中的应用奠定了理论基础。

20世纪80年代，美国质量管理专家哈灵顿（H·J·Harrington）在《质量不良成本》一书中提出：“质量成本应改称为质量不良成本”，“它是指使企业全体雇员每次都把工作做好的成本，鉴定产品是否可以接受的成本和产品不合公司和（或）用户期望所引起的成本之和”。他认为质量与质量不良成本之间是反向变化的关系，质量提升的结果是降低了质量不良成本；反之，降低质量不良成本能够保障或提升质量。哈灵顿的观点影响甚广，著名的《朱兰质量手册》也以此为据阐述质量成本与质量改进的关系。

我国国家标准《质量成本管理导则》（GB/T13339-91）对质量成本的定义是：“将产品质量保持在规定的水平上所需的费用。它包括预防成本、鉴定成本、内部损失成本和外部损失成本，特殊情况下，还需增加外部质量保证成本。”“质量成本属于质量经济学范畴，它包括确保和保证满意的质量时所发生的费用，以及未达到满意的质量时所造成的损失”。

王又庄教授将质量成本归纳为：“企业为确保规定的产品质量水平和实施全面质量管理而支出的费用，以及因为未达到规定的质量标准而发生的损失的总和”（2008）。

简而言之，与质量达标、质量改进相关的费用和因质量问题而丧失的收益机会就是质量成本。

2.2.2质量成本属性

成本的经济属性是为取得收益或实现决策目标而付出的以货币形式计量的代价。代价的具体内容是各种资源的耗费。从因果关系看，种瓜得瓜种豆得豆，成本具有带来收益的投资属性，因此人们才会积极地投入各种资源使其在企业经营过程中源源不断地变成各项成本。但是另一方面，任何收益（效益）总是在收入扣减成本之后才形成的，成本与效益之间是此增彼减的关系。从数量关系看，只有减少成本开支才会获得较高的收益，所以人们又在经营过程中不断努力地减少各种资源的耗费，一提成本二字，就联想的节约和降低。这就是成本所具有的双重属性。质量成本亦然。据《朱兰质量手册》（第五版）揭示，“在过去的几十年中，与质量相关的成本要远远大于在会计报告上显示的成本。对大多数公司来说，这些成本占到了销售收入的10%~30%，或占到了营业费用的25%~40%。这些成本有的是显现的，有的是隐藏的”。在保证质量的前提下降低成本以提高质量效益，在加大质量成本投入的前提下提高质量以带来质量效益，正是基于质量成本双重属性而形成的质量成本管理逻辑。

2.2.3质量成本的分类

没有分类就没有管理，质量成本管理亦然。根据不同的管理要求，质量成本有不同的分类：①根据质量成本的用途分为预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本和外部质量保证成本；②根据质量成本的存在形态不同分为显在质量成本和隐含质量成本；③根据质量成本的作用分为积极质量成本与消极质量成本；④根据质量成本的发生原因及其受益对象分为直接质量成本和间接质量成本；⑤根据产品质量形成过程分为产品（工艺）设计质量成本、材料能源采购质量成本、生产制造质量成本、销售服务质量成本；⑥根据可控程度分为可控质量成本、控制失效质量成本；⑦根据成本覆盖面分成产品质量成本、部门质量成本、企业经营质量成本、行业质量成本；⑧根据质量成本的习性分为固定性质量成本、变动性质量成本；等等。表1是哈灵顿的质量不良成本分类。

表1：哈灵顿的不良成本分类

2.2.4质量成本管理过程

质量成本管理过程由质量成本预测与计划、质量成本核算与控制、质量成本效益分析三个部分组成。在传统质量成本管理框架内，这三个部分是围绕着产品质量成本展开的。

3.质量成本管理侧重点的转移及其新发展

在进入21世纪以来主要发达国家和中国高度重视质量问题的背景下，质量成本管理有了新的发展。其主要体现在对质量及质量成本概念的认识深化、质量管理的地位和作用提升、质量成本效益分析方法创新三个方面。

3.1.质量及质量成本概念内涵与外延的发展

3.1.1质量概念内涵与外延的发展

质量是在一定的技术条件和社会环境背景下人们对物品（或服务）使用价值的评价。评价的依据来自两个方面：一是技术方面，二是客户方面。技术方面形成的质量评价依据是质量的规定性，即质量标准，它通常由权威机构颁布实施、由独立机构来鉴定和认证。客户方面形成的质量评价依据是实际使用效果，它在客户的切身体验和比较中显现。技术的进步与发展，导致质量标准（或产品达标的门槛）不断变化。而时过境迁，不仅不同群体的客户体验不同，即便是相同的客户群体，其体验也在变化。如果说，质量的技术标准侧重于体现供方的认识，那么，质量的人文标准则侧重于体现需方的认识。

进入21世纪，面临以智能化网络化集成化为特征的第四次工业革命，在节约资源改善环境化解生态危机的生存压力下，工业品的质量取代数量成为企业经济效益的主要来源。由此，产品供需双方对质量的认识也在深化。供方的认识从侧重于“达标”发展为侧重于“创新”；需方的认识也从过去的以是否符合国家标准的评价用语发展为体现人文关怀和对人类“适宜性”的“强”、“好”、“优良”、“一流”等用语。相对于人们对质量认识的侧重点转移，质量概念的泛化更为明显。突出的例子就是质量的外延已经从企业“产品质量”扩展到所有单位的“工作质量和服务质量”，并进一步扩展到了发展质量和环境质量。质量概念的泛化，使质量无处不在。

3.1.2质量成本概念内涵与外延的发展

与质量如影随形的是质量成本。首先，随着质量概念的深化，对质量成本双重属性的认识深化了：不再仅仅关注质量成本的“节约”属性，而是更多地重视质量成本的“创收”属性；质量成本不仅与质量保证和质量改进相关，而且与质量创新相关。其次，随着质量概念的泛化，质量成本的范围也在扩大，突出的表现是，原来的间接成本变为直接成本，原来不属于质量成本的费用也成了质量成本。

企业对质量和质量成本的关注，从制造层面上升到经营层面，从具体操作视角上升到战略规划视角，从侧重于控制和减少消极质量成本转变到侧重于加大对积极质量成本的投入。政府发挥了巨大的作用——加大对企业创新的政策扶持和经费资助。

3.2.质量管理的地位和作用得到大幅提升

在计划经济和卖方市场条件下，企业资源配置以生产为中心。从战略管理的层面看，决定企业生存发展的根本是企业的生产能力和生产规模，企业实施的也多是低成本战略，所获取的是规模经济效益。“做大”成为企业家们的追求。我国改革开放以来，在放开市场、引进外资、鼓励民营经济发展、实行混合所有制企业改革等一系列政策的作用下，市场竞争机制渐趋完善，“以销定产”的观念深入人心，企业资源配置开始变为以销售为中心。在商战中，战略营销管理模式胜过战略生产管理模式。典型的例子便是21世纪初期的国产彩电业长虹与TCL的行业领导者之争，前者是战略生产管理的践行者，后者则是战略营销管理的践行者。如果以2010年中国开始超越美国成为世界第一的制造业大国为节点来划分，越来越多的企业开始把质量看作是企业生存发展之本，从追求“做大”到追求“做强”。质量管理在企业诸项职能管理中的地位和作用得以上升，战略质量管理模式呼之欲出。

战略质量管理是将先前位于职能管理层面的质量管理提升到战略管理的层面，以产业价值链分析为着眼点，以质量效益为中心，来整合企业的资源配置。伴随战略质量管理的是战略质量成本管理。战略质量成本是从企业战略管理层面来对质量成本的定位，是事关企业核心竞争力的主营业务及其产品的质量成本，也是事关企业生存发展根本的质量成本。按照产品质量成本概念，事关产品先天性质量的研发费用不属于质量成本，与产品质量相关的黑天鹅事件及其巨额赔偿也不属于质量成本。但是，由于研发费用和巨额质损既与质量相关又与企业生存发展的战略管控相关，在战略质量管理的视域中，则必须将其纳入战略质量成本的范畴。

3.3.质量成本效益分析方法创新

在对质量成本“创收”属性认识深化和对战略质量成本管理体系的构建过程中，质量成本效益分析方法也面临着创新。首先，是对质量成本核算范围的扩充和对质量成本效益指标口径的修改；其次，是对质本利关系的重新梳理和逻辑重建。

从战略管理的视角看，战略质量成本的范围要超出产品制造的质量成本，标志是将与企业使用价值创造和创新密切相关的研发费用纳入其中，将企业产品售后服务及产品质量密切相关的巨额质量损失纳入其中，即外部损失的内容不仅包括传统的“三包”费用，而且包括给消费者带来潜在危险的“产品召回”支出、“黑天鹅事件”的损失、被卫生部门和环保部门追究的质量责任等等。战略质量成本的核算期间也不再仅仅是月度和年度，甚至是几年十几年，涉及变量或许还要进行折现。质量成本效益指标也不再仅仅是单位产品质量成本、产品质量总成本、质量损失率和各质量成本项目占比，而是需要增加与质量策划和战略选择相关的质量边际效益分析和质本价匹配度分析等等。

3.3.1质本利关系模型构建与质量边际效益分析

在产品量本利关系模型下，企业产品销售利润=产品销售量×（产品销售单价—产品单位成本）。在产品质本利关系模型下，假设产品销售是常数（数量不变），则价格变动影响而形成的产品销售利润变化=产品销售量×产品销售单价差异；产品单位成本变动形成的产品销售利润变化=产品销售量×产品单位成本差异。假如加大质量成本投入能够提升产品质量，后者又连带造成产品价格提升，那么由于产品质量改进而形成的质量经济效益=产品销售量×（产品销售单价差异—单位产品质量成本差异），即⊿E=（⊿p—⊿c）x。

式中，产品销售单价差异（⊿p）=产品质量改进以后的产品销售价格（p′）—产品质量改进以前的产品销售价格（p），亦称单位产品质量价差；由于该价差是因质量改进或提升而得，所以是单位产品质量的有利性价差。

单位产品质量成本差异（⊿c）=变化以后的单位产品质量成本（c′）—变化之前的单位产品质量成本（c），由于此项差异是为改进产品质量而增加形成，所以亦称单位产品质量成本增长性差异。

因为产品质量经济效益=产品销售量×（单位产品质量价差—单位产品质量成本差异），所以，当单位产品质量有利性价差=单位产品质量成本增长性差异时，即产品质量边际收入=产品质量边际成本，产品质量经济效益为零，此时往往是质量经济效益的最大值所在，可停止增大质量成本，止于至善。

当单位产品质量有利性价差〉单位产品质量成本增长性差异时，即产品质量边际收入＞产品质量边际成本，产品质量经济效益为正，可以继续加大投入质量成本。随着质量成本的增加，企业质量经济效益也随之提升。

当单位产品质量价差＜单位产品质量成本差异，即产品质量边际收入＜产品质量边际成本，产品质量经济效益为负。随着质量成本的增加，企业质量经济效益不但不会随之增加反而下降，所以应减少质量成本投入。

结论是：只要产品质量边际效益大于零，企业就应该持续不断地加大对产品质量改进的投入。

3.3.2质本价匹配度分析

企业产品定价既是常规经营策略问题也是战略决策问题，通常，具体定价属于常规经营定价区间选择属于战略决策问题。在市场竞争中，产品的质量有高低之分，产品的价格有高低之分，产品的成本亦有高低之分。如果将三者的行业平均值作为高低分界，则有8种组合（图1）：

图1：质本价匹配度分析

此处的成本是指单位产品战略成本，其中应包括研发费用、巨额质损和隐含质量成本的分摊。

①高质高价高成本战略：采用此战略的前提是产品价格必须高于单位产品战略成本，并且将成本控制尤其是不良质量成本的减少作为工作重点。

②高质高价低成本战略：这是理想的选择，质量经济效益很好。

③高质低价高成本战略：这是失败的选择，质量经济效益差。企业一旦陷入此战略困境，就要在营销方面加大工作力度争取价格回归，同时设法降低成本使之低于价格，让企业走出困境。

④高质低价低成本战略：这是抢夺市场份额的进取型战略，只要价格与成本之差形成的利润空间足够，企业的选择就无可非议。但是，由于质价不相称，对于企业来说也不是长久之计。

⑤低质高价高成本战略：这是不道德的选择，不是走正道，具有商业欺骗的性质。企业应该避免这种局面出现，要在产品质量提升方面下工夫。

⑥低质高价低成本战略：这是损人利己的小人行为，也是不道德的战略选择。虽然经济效益好，商业欺诈的性质更严重。企业只有设法提升产品质量才能走出邪路。

⑦低质低价高成本战略：这是危险的局面，努力降低不良质量成本是必然的选择。

⑧低质低价低成本战略：这是我国以往多数企业的战略，这条路越来越不好走。与国家实施的《中国制造2025》的质量强国战略不符。

当企业将质量管理从产品质量管理层面提升至战略质量管理层面，质量成本管理也随之而从产品质量成本管理层面提升至战略质量成本管理层面，质量成本效益的分析视角和分析方法必然还会从管理实践中不断涌现。

3.4.结论

    在改革开放40年的今天，在《中国制造2025》行动纲领全面实施的背景下，企业产品质量管理暨质量成本管理的侧重点开始发生转移：质量标准从侧重于“达标”向侧重于顾客体验效果及其“创标”转移，对质量成本属性的认识从侧重于“降低”向既要“降低”更要“增加投入”转移，对质量成本的管理从重视产品质量成本管理向重视战略质量成本管理转移，质量成本范围从狭义向广义转移，企业质量经济效益分析从重视质量成本总额降低向重视质量边际效益转移，企业经济效益分析从重视量本利分析向重视质本利分析转移。质量成本管理侧重点的转移，为质量成本管理拓展了新的发展领域。

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